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虚开增值税专用发票罪的数额认定

作者:朱刚灵  来源:刑事法譚  发布时间:2018年09月01日点击:

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虚开增值税专用发票罪的数额认定

由于虚开增值税专用发票案中虚开的数额将直接影响到行为人的量刑问题,所以查清行为人虚开数额的大小将是非常重要。那么哪些涉案金额将会直接影响虚开增值税专用发票罪的数额?根据19961017日最高人民法院《关于适用<全国人民代表大会常务委员会关于惩治虚开、伪造和非法出售增值税专用发票犯罪的决定>的若干问题的解释》第一条第二款规定,“虚开税额1万元以上的或者虚开增值税专用发票致使国家税款被骗取5000元以上的,应当依法定罪处罚”。从这条规定能看到,影响虚开增值税专用发票罪的数额的因素有两个:一是虚开税款数额,另一个是骗取国家税款数额。还有学者认为,给国家造成的损失数额也应当认定为影响虚开增值税专用发票罪的数额的因素。本文主要对司法解释中的两个因素以及学理上的因素予以具体介绍。

 

一、虚开税款数额

在司法实践中,虚开增值税专用发票罪的税额是指虚开增值税的税额,不是指虚开商品交易的交易额。因为增值税专用发票与普通发票不同,增值税专用发票比普通发票要多了抵扣税款的功能,所以行为人利用增值税专用发票实施犯罪主要利用其中所专门载明的增值税的税额。虚开税款数额细分出来,总共有以下几种情形:

 

其一,行为人在没有实际商品交易活动(即没有货物购销或者没有提供或接受应税劳务)的情况,为他人虚开单项的销项增值税专用发票或者单项的进项增值税专用发票,认定虚开税款数额以增值税专用发票上面专门记载的销项增值税数额或者进项增值税数额。如果行为人在没有实际商品交易活动的前提为自己虚开单项的销项增值税专用发票或者单项的进项增值税专用发票的话,由于行为人本身就不需要向税务机关缴纳税款,该虚开行为本身就不存在导致国家税款损失危害后果的可能性,所以这种情形下虚开税款数额是不能认定为虚开增值税专用发票罪的数额。

 

其二,行为人在没有实际商品交易活动(即没有货物购销或者没有提供或接受应税劳务)的情况下,为他人既虚开销项增值税专用发票又虚开进项增值税专用发票,认定虚开税款数额一般是以增值税专用发票上面专门记载的销项增值税数额与进项增值税数额两项中较大的一项为准(在司法实践中销项增值税数额一般要大于进项增值税数额)。也有学者提出不同的意见,认为虽然行为人没有实际商品交易活动,但是开票公司为掩盖虚开发票的事实会向税务机关申请抵扣,而购票方则会在发票卖出之后向税务机关申请抵扣,因此不管在哪一个环节总会使国家税款遭到损失。但是笔者不同意这种看法,因为行为人没有实际商品交易,其不需要向税务机关缴纳税款,也就是说行为人虚开的进项增值税专用发票并不会导致国家税款的损害,所以在这种情形下以进销项增值税数额中较大的一项为定罪量刑的依据。

 

其三,行为人自身有实际商品交易活动(即存在货物购销或者提供或接受应税劳务),但是其所开具的增值税专用发票要么数量不符要么金额不符的情形下,为自己或者为他人既虚开销项增值税专用发票也虚开进项增值税专用发票。因为行为人在有实际交易的前提下,虚开进项增值税后行为人自身(即开票方)能够向税务机关申报抵扣税款,而虚开销项增值税后受票方也能够向税务机关申报抵扣税款,所以既虚开进项增值税有虚开销项增值税就意味着两次损害了国家的税收利益。对于这种情形,认定虚开税款数额应当是销项增值税数额与进项增值税数额两者税款的总额。

 

二、骗取国家税款数额

骗取国家税款数额也是人民法院对犯罪分子量刑的关键因素,因此如何计算骗取国家税款的数额也将是非常重要的一项数据。被骗取国家税款数额是指行为人通过虚开增值税专用发票,通过向税务机关申请抵扣或者其他途径骗取国家税款数额,既包括受票人实际获得的数额,也包括受票人应当缴纳而未缴纳的数额。总共有以下几种情形:

 

其一,行为人给他人虚开销项增值税专用发票,受票人用虚开的发票向税务机关申报抵扣,或者行为人让他人为自己虚开进项增值税专用发票,行为人用虚开的发票向税务机关申报抵扣,这里行为人向税务机关申报抵扣的数额就是骗取国家税款的数额。

 

其二,行为人没有实际商品交易活动,虚开增值税专用发票的,其骗取国家税款数额就是其虚开销项增值税专用发票被受票方用以抵扣的数额。

 

其三,行为人有实际商品交易活动的,既虚开销项增值税专用发票,又虚开进项增值税专用发票,其骗取国家税款数额应当是其抵扣进项增值税的数额加上受票方抵扣销项增值税的数额。

 

如我们所见,虚开税款数额与骗取国家税款数额两者主要的区别在于,虚开税款数额是行为人虚开增值税专用发票上对应的数额,而骗取国家税款数额是行为人已经向税务机关申报抵扣并实际获得的税款数额。而且在任何虚开增值税专用发票案件中,虚开税款数额与骗取国家税款数额这两个法定量刑情节是缺一不可的,是相辅相成的关系。行为人只要满足了这两者其中任意一个数额条件就可构成虚开增值税专用发票罪。如果两者出现触发量刑档不一致的情形,那么按照量刑较重的一档进行定罪处罚。

 

三、造成国家损失的数额

附带简要提一下“造成国家损失的数额”,这一因素在司法实践中被视作为酌定量刑情节。因为刑法修正案八已经将刑法第205条进行了较大幅度的修正,废止了死刑的适用,简化虚开增值税专用发票罪的量刑档位至三个。这导致法发[1996]30号文规定的国家税款损失数额已经不再是法定的量刑情节,没有对应的量刑档位,实际上无法再产生任何效力。同时,这也意味着,司法机关在侦查、审理虚开增值税专用发票犯罪案件时,也无需再审理查明国家税款损失的数额。一般来说,造成国家损失的数额就是骗取国家税款的数额减去税务机关已经追回的税款数额。

 

在审理虚开增值税专用发票案时要准确地把握虚开税款数额以及骗取国家税款数额这两个法定量刑情节,以及适当考虑造成国家损失数额这一酌定量刑情节,只有这样才能准确地认定行为人的量刑范围。

 

四、《增值税解释》中数额标准的适用问题

最后还有一点要强调,由于最高人民法院1996年制定的《关于适用〈全国人民代表大会常务委员会关于惩治虚开、伪造和非法出售增值税专用发票的决定〉的若干问题的解释》制定年代过于久远,其中有关于虚开增值税专用发票罪的数额标准相较于最高人民法院于2002年制定的《出口退税解释》中的数额标准过于落后,所以在司法实践中往往会存在是否适用《增值税解释》中的数额标准的问题。对于这个问题,西藏自治区高级人民法院曾向最高人民法院请示过这个问题,并给出两种意见:

第一种意见是严格适用《增值税解释》中的数额标准。如果认为原判刑罚过于严厉,则可以请示最高人民法院核准后在法定刑以下判决。

第二种意见是《增值税解释》系对1995年《全国人民代表大会常务委员会关于惩治虚开、伪造和非法出售增值税专用发票犯罪的决定》(以下简称《决定》)的解释,该决定有关内容已纳入1997年刑法,已经失效。且2011年的刑法修正案八修改了1997年刑法中虚开增值税专用发票罪的条文内容,针对《决定》的《增值税解释》更是失去了解释的对象,应当视为自动失效,《增值税解释》规定的数额标准也不再适用。

 

最高人民法院在对西藏自治区高级人民法院的电话答复中给出了明确的解决方案,“原则同意你院第二种意见,即为了贯彻罪刑相当原则,对虚开增值税专用发票案件的量刑数额标准,可以不再参照适用1996年《最高人民法院关于适用〈全国人民代表大会常务委员会关于惩治虚开、伪造和非法出售增值税专用发票的决定〉的若干问题的解释》。在新的司法解释制定前,对于虚开增值税专用发票案件的定罪量刑标准,可以参照《最高人民法院关于审理骗取出口退税刑事案件具体应用法律若干问题的解释》的有关规定执行。”也就是说,虽然《增值税解释》尚未失效,但是因处理案件的罪刑不相当性,所以在新司法解释出台之前,能够参考《出口退税解释》中的数额标准予以适用。


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